Un punteo con las características del Régimen “Transparente”
Como se sabe, la Ley N° 21.210.-, o “Ley de Modernización tributaria” [la Ley], introdujo importantes modificaciones en materia de Impuesto a la Renta, y no sólo modificando normas, sino cambiando regímenes y formas tradicionales de hacer las cosas. En ese sentido, un objetivo relevante de la Ley era cambiar el Art. 14 de la Ley de Impuesto a la Renta [LIR], estableciendo nuevos regímenes generales de tributación con el Impuesto de Primera Categoría, además de nuevas reglas de tributación con los impuestos finales (Global complementario o Adicional) para los socios, accionistas o dueños de empresas[1]. Uno de esos esquemas de tributación es el que se contiene en el N° 8º de la Letra D) del Artículo 14 de la LIR, y que podría llamarse Régimen Pro Pyme trasparente [o simplemente “Rég. Trasparente”].
No todos los contribuyentes [o “Empresas”] pueden estar (ingresar, optar o mantenerse) en este régimen, sino sólo los que cumplan con los requisitos legales, a saber: a) ser “Pyme” en los términos en que el Art. 14 de la LIR define este término o condición[2] ; y b) que los propietarios [socios, accionistas o titulares de la empresa o contribuyente en cuestión] sean todos contribuyentes de impuestos finales (incluidos los que se encuentren exentos, y el empresario individual) en el ejercicio respectivo.
En términos generales, el Régimen Pro Pyme Trasparente se caracteriza porque las utilidades de la empresa no tributan con el Impuesto de Primera Categoría, y sólo lo hacen con los impuestos finales, en la persona o patrimonio de los socios. De todos modos, y como esos no son los únicos distintivos de este nuevo esquema de tributación, es útil indicar las demás características del régimen. Por tanto, a continuación anotamos, en forma descriptiva —sin profundizar en ellas—, las principales peculiaridades del Rég. Trasparente:
1. No es contribuyente del Impuesto de Primera Categoría. El contribuyente no tributa con el Impuesto de Primera Categoría; por lo que, por las utilidades que se obtengan, sólo tributarán los socios, accionistas o dueños de la empresa con los impuestos finales. Por tanto, y aunque la empresa no tributa (con Impuesto a la Renta), la base imponible [“base”] de la empresa sí tributará cada año en los socios: la misma “base” tributa proporcionalmente con los impuestos finales; y la “base” se determina del modo que se indica en el número siguiente. Por lo mismo, los dueños tributarán con los impuestos finales por dicha base, que —en la práctica— se entenderá distribuida proporcionalmente a los dueños, y sin poder aprovechar como crédito (contra esos impuestos finales) el Impuesto de Primera, desde que la empresa no lo paga;
2. Crédito por Impuesto de Primera Categoría. Puede aprovechar el 100% del Impuesto de Primera Categoría pagado por las rentas percibidas de terceros (porque la misma empresa no paga el Impuesto de Primera). En este caso esas rentas se considerarán debidamente engrosadas, y el crédito se imputará corregido;
3. Base de tributación de los dueños. La Ley dice que los socios tributan con los impuestos finales: a) en base de retiros; y b) proporcionalmente (según se distribuyen las utilidades, o en conformidad a su parte en el Capital social pagado, o según su cuota en la comunidad); pero, en la práctica, esto equivale a que —anualmente— se les atribuya la base imponible de la empresa para que ésta tribute con los impuestos finales en el mismo ejercicio en que se determine;
4. Determinación de la base imponible. Para determinar la base imponible de la empresa —que tributa en los socios— se deberán considerar los siguientes antecedentes: (a) depreciación instantánea e íntegra de los bienes físicos del activo inmovilizado; (b) son gasto o egreso del año las existencias e insumos no enajenadas o utilizadas en el año; (c) la utilidad o renta líquida se establece estableciendo los ingresos percibidos del giro menos los gastos o egresos pagados; (d) en operaciones con relacionados adscritos al Rég. del Art. 14 A), se aplican las reglas de esa misma letra; (e) se aplican a este contribuyente las mismas reglas indicadas por el N° 3° del Art. 14 para determinar la base imponible en el régimen Pro Pyme[3] ; (f) se consideran todos los ingresos y egresos sin atención a su fuente, origen o naturaleza; y (g) entre los ingresos se consideran las rentas percibidas de otras empresas (vid. Art. 14 A), B) y D) N° 3), engrosadas. Por tanto, a estos contribuyentes no se les aplican los Artículos 29 al 33 de la LIR, salvo que el Art. 14 haga expresa referencia a ellos, o en los puntos a que expresamente se refiere;
5. Registros empresariales y orden de imputación. No se llevan esos registros, por lo que los dueños tributan (con el Impuesto Global Complementario o Adicional) por todo retiro —y sin orden de imputación— sin consideración al tipo, calidad o naturaleza de la renta o monto distribuido. Por tanto, no habrá retiros de fondos libres de tributación, rentas exentas o de ingresos no renta;
6. Capital propio tributario. No se le aplica el Art. 41 de la LIR. A partir de ingresos por 50.000 UF se le determinará por el SII un Capital propio tributario simplificado, el que es suficiente también para los efectos de la determinación de la Patente Comercial o Impuesto municipal por el giro o actividad;
7. Tasa del PPM. En el año de inicio de actividades, y mientras los ingresos brutos del giro no superen los 50.000.- UF, la tasa de PPM será de un 0,2%. En lo demás (cuando se superen esos ingresos) se aplica la misma regla especial del Rég. Pro Pyme[4] ;
8. Créditos contra el Impuesto pagar. En la determinación y tributación de la base imponible, establecida del modo dicho y que tributa en los socios, no se puede aprovechar ningún crédito, salvo el crédito por el Impuesto de Primera Categoría pagado por los ingresos percibidos de terceros; y el crédito por inversiones en activo fijo (vid. Art. 33 bis LIR). La información sobre estos créditos los deberá entregar el contribuyente al SII. Fuera de las «rebajas» consideradas expresamente (en el N°8°) no se puede rebajar ninguna otra[5] ;
9. Reglas sobre contabilidad para efectos tributarios. El contribuyente está liberado de llevar contabilidad completa, practicar inventarios, confeccionar balance, y llevar otros registros. En el caso que la empresa esté obligada a llevar el registro del Art. 59 de la Ley de Impuesto al Valor Agragado, éste será su control de ingresos y gastos; y, en el caso que no lo esté, llevará un Libro de ingresos y egresos donde registrará los ingresos percibidos y devengados, y los egresos pagados y adeudados. Debe llevar Libro de caja. Puede llevar contabilidad completa para otros fines. Por lo que se ve, y mirando —en la práctica— el funcionamiento tributario de este contribuyente (y por lo que antes se ha dicho), convendrá que lleve contabilidad completa;
10. Incentivo al ahorro. No cuenta con la posibilidad de optar al incentivo al ahorro regulado en la Letra E) del Art. 14 LIR; y
11. Pago voluntario de Impuesto de Primera Categoría por la empresa. Este contribuyente no puede acceder —tampoco— al este beneficio (ref., N° &° de la Letra A) del Art. 14 LIR).
[1] Con fecha 24 de febrero se publicó en el Diario Oficial la Ley N° 21.210.-, conocida como “Ley de Modernización tributaria”, la que cambió el Art. 14 de la Ley de Impuesto a la Renta [LIR], que rige en forma retroactiva desde el 1ro. de enero de este año 2020, según el cual tenemos los siguientes regímenes generales de tributación: 1/ El régimen de la Letra A) del Artículo 14 de la LIR, para contribuyentes que tributan sobre la base de renta efectiva determinada con contabilidad completa y balance general, con tasa del 27%, sobre base devengada o percibida [lo que ocurra primero], y con el derecho a aprovechar contra los impuestos finales (v. gr. Global complementario y Adicional) el 65% del crédito por el Impuesto de Primera Categoría pagado por la empresa; 2/ El régimen del N° 3º de la Letra D) del Artículo 14 de la LIR, denominado también Pro Pyme, para contribuyentes de tributan sobre la base de renta efectiva, acreditada mediante contabilidad completa o simplificada, con tasa del 25%, considerando ingresos y gastos percibidos o efectivos, con derecho al 100% del crédito por el Impuesto de Primera Categoría; y 3/ El régimen del N° 8º de la Letra D) del Artículo 14 de la LIR, que podríamos llamar Pro Pyme trasparente, donde la empresa no tributa en Primera Categoría, y sólo lo hace con los impuestos finales, en la persona o patrimonio de los socios, accionistas o propietarios. Estos son los que se conocen como “regímenes generales”, que son los más comunes y generalizados [pensando en el giro e ingresos de los contribuyentes]; pero hay otros regímenes en la LIR de uso o aplicación (en función de la actividad y naturaleza de las rentas, en particular) también amplia, aunque podrían conocerse como “especiales” en comparación con los del Art. 14, tales como son los de renta presunta (vid. Art. 34 de la LIR), los previstos para pequeños comerciantes (vid. Arts. 24, 25 y 26 de la LIR), los de pescadores artesanales (vid. Art. 26 bis de la LIR), el de rentas de inversionistas en valores mobiliarios con giro exclusivo, etc.
[2] Para ser “Pyme”, en concepto de la LIR, hace falta (en forma resumida): 1. Tener un capital efectivo no superior a las 85.000 UF; 2. Tener un promedio anual de ingresos brutos percibidos o devengados del giro (según Art. 59 LIVS) en los tres ejercicios anteriores no superior a la 75.000 UF, aunque en alguno se pudo haber excedido (con tope); 3. esos ingresos se incrementan para este cálculo con los ingresos brutos percibidos o devengados de los «relacionados»; 4. que mantenga ese promedio mientras esté en el régimen; y 5. que el conjunto de los «ingresos mobiliarios» (los indicados en la letra c) del N° 3° del Art. 14) en el año respectivo no superen el 35% de los ingresos brutos percibidos.
[3] Esto significa, entre otras cosas, que esos “antecedentes” los determinará y entregará el SII [la información digital con que cuente], con la obligación del contribuyente de corregir y complementar, y en especial a través del registro del Art. 59 de la LIVS. Por tanto, y en la práctica —y salvo que se corrija por el contribuyente—, e determinará una base devengada, y con la obligación efectiva del contribuyente de entregar toda la información (de ingresos y gastos efectivos) al SII. El contribuyente es responsable de la información entregada por terceros.
[4] Regla especial: del 0,25% ó 0,5%.-
[5] «(v) La base imponible se afectará con los impuestos finales en el mismo ejercicio en que se determine, de la que no podrá deducirse ningún crédito o rebaja, salvo los que se establecen en este número 8 y en el artículo 33 bis, no siendo aplicable lo señalado en la letra (i) del número 3 de esta letra D.»
Federico McKay Alliende
Abogado
