Antes de decidir, revíselo bien: como era de esperar, no todo en el nuevo régimen del N° 3° del Art. 14 D) de la LIR es el paraíso perdido [y reencontrado]
Con fecha 24 de febrero se publicó en el Diario Oficial la Ley N° 21.210.-, o “Ley de Modernización tributaria” [la Ley], la que introdujo modificaciones importantes en materia de impuestos, en especial en el de la Renta. Uno de sus objetivos era cambiar o simplificar sus regímenes generales de tributación con el Impuesto de Primera Categoría. Por eso la Ley cambió el Art. 14 de la Ley de Impuesto a la Renta [LIR], que contiene esos regímenes[1]. Uno de esos esquemas de tributación es el que se contiene en el N° 3º de la Letra D) del Artículo 14 de la LIR, denominado también Pro Pyme.
El régimen del N° 3º de la Letra D) del Artículo 14 aparece como ideal, porque ofrece al contribuyente de Primera Categoría la tasa de Impuesto más baja (de 25%), y al dueño o socio de la empresa —al contribuyente final— la posibilidad de aprovechar el 100% del Impuesto de Primera Categoría pagado por la empresa como crédito contra los impuestos finales. Además de estas ventajas (porque lo son, comparado con el régimen de la Letra A) del Art. 14 de la LIR, más gravoso en estos puntos) este régimen tiene otras (por ejemplo, que está estructurado sobre base percibida), pero son esas las fundamentales. Sin embargo, en esta modificación el Legislador está buscando simplificar pero no siempre a costa de disminuir la carga tributaria, por lo que “no da puntadas sin hilo”, desde que optar por este régimen tiene costos o desventajas, las que hay que conocer y sopesar antes de decidir y optar entre los regímenes (si existe la posibilidad), porque el esquema tributario del N° 3° de la Letra D) impone al contribuyente nuevas limitaciones, restricciones o excepciones que no tiene el régimen general de la Letra A) del Art. 14.
Algunas de esas limitaciones, o excepciones al régimen general de la LIR, que es el aplicable al esquema tributario de la Letra A) del Art. 14, son los siguientes:
- La determinación de la Renta Líquida Imponible y, por tanto, la determinación de la base sobre la cual se establecerá el Impuesto a la Renta de la empresa cada año, lo hará e informará el mismo Servicio de Impuestos Internos [SII], y no el contribuyente[2];
- Aunque la base de tributación de este régimen es “percibida” [para los ingresos] y “efectiva” [para los gatos], esto es teórico, porque la información con la que el SII determinará esas bases es la información con la que el mismo SII contará, en especial la del “Registro de compras y ventas” (vid. Art. 59 de la Ley sobre Impuesto al Valor Agregado), lo que significa que la “base” que informará el SII, en la práctica, será “devengada”. Para que esto no sea así el contribuyente tendrá la carga, obligación y responsabilidad de corregir (aportando la información respectiva) los antecedentes del SII[3];
- El Capital propio tributario [simplificado] lo determinará e informara cada año —también— el SII: a estos contribuyentes no se les aplica el Art. 41 de la LIR;
- No se le aplica a este régimen lo dispuesto en los Arts. 29 a 33 de la LIR: el Art. 14 establece (en forma especial, para estos contribuyentes) cómo han de determinar su “base” porque, siendo —en teoría— devengada y efectiva, el Art. 14 exige depreciar cada año en forma instantánea [llevar a resultado o gasto] todos los activos y pasivos depreciables. Esto, que es “pan para hoy y hambre para mañana”, impide invertir en la empresa (que es lo que busca casi todo empresario: invertir en su futuro), y significará valores o costos tributarios —en caso de enajenación futura de activos— de $1.-[4]; y
- Como dice ahora el Art. 14, en la determinación de la tributación de los contribuyentes sujetos a este esquema tributario “serán procedentes todos los créditos que correspondan conforme a las normas de esta ley a las Pymes sujetas a este régimen”, frase algo ladina [poco clara] que viene a decir que estos contribuyentes sólo podrán usar, como crédito contra los impuestos finales, los siguientes: a) el Impuesto de Primera Categoría pagado por la empresa (vid. N° 3° del Art. 56, y Art. 63); b) el Impuesto a la Renta pagado en el extranjero (vid. Art. 41 A)); y c) el crédito por inversiones en bienes físicos del activo fijo (vid. Art. 33 bis). Ningún otro[5].
Como se ve, la elección entre regímenes no es sencilla, ni obvia; y hay que revisar las consecuencias que se siguen para cada contribuyente de optar por uno u otro, porque escoger el esquema del N°3 de la Letra D), y no el de la Letra A) —ambos del Art. 14 de la LIR—, puede significar perder beneficios y derechos que hagan más pesada la carga tributaria si es que sólo se tuvo en cuenta las diferencias de tasa (25% & 27%) y de aprovechamiento de crédito (100% & 65%).
[1] Con fecha 24 de febrero se publicó en el Diario Oficial la Ley N° 21.210.-, conocida como “Ley de Modernización tributaria”, la que cambió el Art. 14 de la Ley de Impuesto a la Renta [LIR], que rige en forma retroactiva desde el 1ro. de enero de este año 2020, según el cual tenemos los siguientes regímenes generales de tributación: 1/ El régimen de la Letra A) del Artículo 14 de la LIR, para contribuyentes que tributan sobre la base de renta efectiva determinada con contabilidad completa y balance general, con tasa del 27%, sobre base devengada o percibida [lo que ocurra primero], y con el derecho a aprovechar contra los impuestos finales (v. gr. Global complementario y Adicional) el 65% del crédito por el Impuesto de Primera Categoría pagado por la empresa; 2/ El régimen del N° 3º de la Letra D) del Artículo 14 de la LIR, denominado también Pro Pyme, para contribuyentes de tributan sobre la base de renta efectiva, acreditada mediante contabilidad completa o simplificada, con tasa del 25%, considerando ingresos y gastos percibidos o efectivos, con derecho al 100% del crédito por el Impuesto de Primera Categoría; y 3/ El régimen del N° 8º de la Letra D) del Artículo 14 de la LIR, que podríamos llamar Pro Pyme trasparente, donde la empresa no tributa en Primera Categoría, y sólo lo hace con los impuestos finales, en la persona o patrimonio de los socios, accionistas o propietarios. Estos son los que se conocen como “regímenes generales”, que son los más comunes y generalizados [pensando en el giro e ingresos de los contribuyentes]; pero hay otros regímenes en la LIR de uso o aplicación (en función de la actividad y naturaleza de las rentas, en particular) también amplia, aunque podrían conocerse como “especiales” en comparación con los del Art. 14, tales como son los de renta presunta (vid. Art. 34 de la LIR), los previstos para pequeños comerciantes (vid. Arts. 24, 25 y 26 de la LIR), los de pescadores artesanales (vid. Art. 26 bis de la LIR), el de rentas de inversionistas en valores mobiliarios con giro exclusivo, etc.
[2] Vid. Artículo publicado en esta misma página, denominado “Sobre quién declara ahora las utilidades tributables de los contribuyentes”.
[3] Ibídem supra.
[4] El desarrollo de este punto da para otro artículo: vid. N° 3° de la Letra D) del Art. 14 de la LIR.
[5] Otros créditos que, en general, ofrece la Ley de la Renta —y otras leyes especiales— pero que sólo podrá aprovechar el contribuyente (en cada caso, según corresponda) sujeto al régimen de la Letra A) del Art. 14 de la LIR, y no así —por lo dicho en el texto— el contribuyente sometido al esquema del N° 3° de la Letra D) del Art. 14 de la LIR, son —entre otros— los que siguen: a) por gastos de capacitación; b) por donaciones; c) por inversiones en zonas de incentivo; d) por inversión en investigación y desarrollo; e) por pago de Contribuciones de Bienes Raíces; f) por el Impuesto de Primera Categoría pagado en exceso voluntariamente por la empresa (vid. N° 6° de la Letra A) del Art. 14 de la LIR); y g) por el Impuesto pagado en virtud del inc. 2do. del Art. 21 de la LIR.
Federico McKay Alliende
Abogado
